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增值税增量留抵退税政策解读及案例示范

实行增量留抵退税政策,是今年党中央、国务院深化增值税改革,推进实质性减税的一项重要举措。根据《财政部税务总局海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》(财政部税务总局海关总署公告2019年第39号,以下简称“39号公告”)规定,自2019年4月1日起试行增值税期末留抵税额退税。最早一批满足条件的企业将在9月所属期(10月申报期)即可申请退税,本文将以结合案例解读增量留抵税额退税政策并对申报操作给予提示,以便企业准确把握政策要点,充分享受深化增值税改革的红利。

一、适用条件

增值税暂行条例第四条规定,当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时,其不足部分可以结转下期继续抵扣。

由此,留待下期继续抵扣的进项税额就叫“增值税留抵税额”。“增值税留抵税额”是企业日常经营过程中,由于销售不及时、大量购进固定资产或者不动产等各种原因形成的增值税进销不匹配造成的未能抵扣的增值税税额,在未来实现销售时可抵减增值税销项税额。但在实践中部分企业存在逐期积累了大量留抵税额未能及时抵扣从而造成企业产生巨大的税收负担、影响企业资金运转的问题,为深化增值税改革,为企业切实减负,国家税务总局出台了39号公告及其配套政策《关于办理增值税期末留抵税额退税有关事项的公告》(国家税务总局公告2019年第20号),明确了增量留抵税额退税的基本条件、计算口径、退税步骤等细节。

39号公告第八条规定,自2019年4月1日起,试行增值税期末留抵税额退税制度。同时符合以下条件(以下称符合留抵退税条件)的纳税人,可以向主管税务机关申请退还增量留抵税额:

(一)自2019年4月税款所属期起,连续六个月(按季纳税的,连续两个季度)增量留抵税额均大于零,且第六个月增量留抵税额不低于50万元;

(二)纳税信用等级为A级或者B级;

(三)申请退税前36个月未发生骗取留抵退税、出口退税或虚开增值税专用发票情形的;

(四)申请退税前36个月未因偷税被税务机关处罚两次及以上的;

(五)自2019年4月1日起未享受即征即退、先征后返(退)政策的。

上述所称增量留抵税额,是指与2019年3月底相比新增加的期末留抵税额。也就是说,计算增量留抵税额时要将2019年3月底的留抵税额时点数固定设为存量留抵税额,每个月的增量留抵税额都是与2019年3月底留抵税额比新增的留抵税额。

最早满足(一)中所规定的情形是2019年4月至9月每个月的增量留抵税额均大于0,即4月至8月每个月的留抵税额均大于3月底的留抵税额,且9月份的留抵税额比三月底的留抵税额大50万元(含50万元)以上。

注意,“连续6个月”的条件并不一定从2019年4月起算,2019年4月后的任一月份均可以作为起算点。这就提请未满足退税条件的一般纳税人注意,自9月份起,每逢月底都需要检查自己是否符合退税条件,尽早享受深化增值税改革的红利。

对此,举例说明,假设A公司是增值税一般纳税人,2019年3月末留抵的增值税进项税额是10万元,表1是A公司2019年部分月份计提销项税额与认证进项税额的情况如下:(单位:万元)。

增值税增量留抵退税政策解读及案例示范
表1 A公司2019年部分月份增值税进项销项情况表

二、计算方法

39号公告第八条规定,纳税人当期允许退还的增量留抵税额,按照以下公式计算:

允许退还的增量留抵税额=增量留抵税额×进项构成比例×60%

进项构成比例,为2019年4月至申请退税前一税款所属期内已抵扣的增值税专用发票(含税控机动车销售统一发票)、海关进口增值税专用缴款书、解缴税款完税凭证注明的增值税额占同期全部已抵扣进项税额的比重。

有此可见满足条件当月的增量留抵税额并不是最终允许退还的税额,具体计算方法将本文将以案例形式进行讲解。

三、案例分析

生产型出口企业甲公司为增值税一般纳税人,按月申报纳税,纳税信用等级为A级,自2019年9月30日之前的36个月内未发生骗取留抵退税、出口退税或虚开增值税专用发票情形,也无偷税行为。自2019年4月1日起未享受即征即退、先征后返(退)政策。甲公司2019年3月至8月各月末的留抵税额(万元)如下表。

增值税增量留抵退税政策解读及案例示范
表2 甲公司2019年3月-8月留抵税额表

2019年9月甲企业销项税额75万元,进项税额200万元,当月无进项税额转出,无纳税检查应补缴税额,当月税务机关核准的免抵退应退税额为35万元(所属期为8月份,申报期为9月份)。

(一)判断是否符合条件

根据上述信息甲公司可填列9月份的增值税纳税申报表(一般纳税人适用)如下表所示,篇幅所限,仅截取部分申报表。

增值税增量留抵退税政策解读及案例示范
表3 甲公司9月份增值税纳税申报主表(部分)

由申报表行次间逻辑关系可知,甲公司9月份应纳税额=销项税额-实际抵扣税额=销项税额75万-(进项税额200万+上期留抵税额30万-进项税额转出0万-免抵退应退税额35万+应补缴税额0万)=195万元,期末留抵税额=应抵扣税额合计195万-实际抵扣税额75万=120万元。

进一步可计算得,甲公司9月份相对于3月底的增量留抵税额为110万元(120万-10万)。由于甲公司2019年4月至9月连续6个月增量留抵税额均大于0,且第六个月(9月份)增量留抵税额大于50万元,因此甲公司符合增量留抵税额退税的五个条件,可以向主管税务机关申请退还增量留抵税额。

(二)计算进项构成比例

甲公司4月至9月已抵扣的增值税专项缴款书(含税控机动车销售统一发票)、海关进口增值税专用缴款书、解缴税款完税凭证注明的增值税额分别为700万元、100万元、50万元,同期全部已抵扣进项税额为1000万元。

故甲公司2019年4月至9月进项构成比例=850÷1000=85%

(三)计算允许退还的增量留抵税额

甲公司允许退还的增量留抵税额=增量留抵税额×进项构成比例×60%=110×85%×60%=56.1万元。

在2019年10月增值税纳税申报期内,A公司填报《退(抵)税申请表》向主管税务机关申请退还56.1万元增量留抵税额。填列的《退(抵)税申请表》截取部分如表3所示。

增值税增量留抵退税政策解读及案例示范
表4 退(抵)税申请表(部分)

(四)退税次月增值税申报的衔接

国税[2019]20号公告第十五条规定,纳税人应在收到税务机关准予留抵退税的《税务事项通知书》当期,以税务机关核准的允许退还的增量留抵税额冲减期末留抵税额,并在办理增值税纳税申报时,相应填写《增值税纳税申报表附列资料(二)(本期进项税额明细)》第22栏“上期留抵税额退税”。

据此,甲公司10月份自税务机关退还的56.1万增量留抵税额,应调减10月份的当期留抵税额,即2019年10月的实际期末留抵税额由120万元变为51.4万元(120-56.1)。在11月的增值税申报期内,应将退还的留抵税额56.1万元填报在《增值税纳税申报表附列资料(二)(本期进项税额明细)》第22栏“上期留抵税额退税”栏中,如表5所示。

增值税增量留抵退税政策解读及案例示范
表5 甲公司10月份增值税纳税申报附表二(部分)

(五)已退还的增量留抵税额的会计处理

对企业收到的退还增值税期末留抵税额如何进行会计处理,目前财政部并没有明确规定。

有观点认为,由于增值税期末留抵税额的退还在我国已有先例,如:

《财政部国家税务总局关于退还集成电路企业采购设备增值税期末留抵税额的通知》(财税〔2011〕107号)第三条第二款规定,企业收到退税款项的当月,应将退税额从增值税进项税额中转出。未转出的,按照《中华人民共和国税收征收管理法》有关规定承担相应法律责任。

《财政部国家税务总局关于利用石脑油和燃料油生产乙烯芳烃类产品有关增值税政策的通知》(财税[2014]17号)第四条规定,企业收到退税款项的当月,应将退税额从增值税进项税额中转出,未按规定转出的,按《中华人民共和国税收征收管理法》有关规定承担相应法律责任。

《财政部国家税务总局关于大型客机和新支线飞机增值税政策的通知》(财税[2016]141号)第四条规定,纳税人收到退税款项的当月,应将退税额从增值税进项税额中转出。未按规定转出的,按《中华人民共和国税收征收管理法》有关规定承担相应法律责任。

企业可参照上述规定进行会计处理,即甲公司在10月底收到退还的留抵税额时,作如下会计分录(单位:元):

借:银行存款 561,000
贷:应交税费——应交增值税(进项税额转出) 561,000

另外还有观点认为,单独设立“应收留底税额退税”科目较为合适。即一般纳税人按规定计算的应收留抵退税额,借记“应收留抵税额退税款”科目,贷记“应交税费——应交增值税(留抵税额退税)”科目,收到留抵税额退税时,借记“银行存款”科目,贷记“应收留抵税额退税款”科目。

本文内容来自:天职国际会计师事务所,作者:周湘蕾。

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