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长期股权投资的后续计量——顺流交易

【例】甲企业持有乙公司20%有表决权股份,能够对乙公司的财务和生产经营决策施加重大影响。20×7年,甲企业将其账面价值为600万元的商品以1,000万元的价格出售给乙公司。至20×7年资产负债表日,该批商品尚未对外部第三方出售。假定甲企业取得该项投资时,乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同,两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司20×7年净利润为2,000万元。假定不考虑所得税因素。

甲企业在该项交易中实现利润400万元,其中的80(400×20%)万元是针对本企业持有的对联营企业的权益份额,在采用权益法计算确认投资损益时应予抵销,即甲企业应当进行的账务处理为:

借:长期股权投资——损益调整  3,200,000[(2,000万元-400万元)×20%]
贷:投资收益  3,200,000

上述分录可分解为:

借:长期股权投资——损益调整  4,000,000(20,000,000×20%)
贷:投资收益  4,000,000
借:投资收益  800,000(4,000,000×20%)
贷:长期股权投资——损益调整  800,000

甲企业如需编制合并财务报表,在合并财务报表中对该未实现内部交易损益应在个别报表已确认投资损益的基础上进行以下调整:

借:营业收入  2,000,000(10,000,000×20%)
贷:营业成本  1,200,000(6,000,000×20%)
    投资收益  800,000

【提示】在甲企业的个别报表中,无论甲企业销售给乙公司的是何种资产,其产生的未实现内部销售利润的消除均反映在“投资收益”中;但从合并财务报表的角度,应消除具体报表项目(如营业收入、营业成本、营业外收入等)的金额,本例应消除的是营业收入和营业成本。

假定至20×7年资产负债表日,该批商品对外部第三方出售70%,30%形成期末存货。甲企业应当进行的账务处理为:

借:长期股权投资——损益调整  3,760,000[(20,000,000-4,000,000×30%)×20%]
贷:投资收益  3,760,000

无论乙公司20×7年是否出售商品,或者出售多少,合并报表中均应编制下列调整分录:

借:营业收入  2,000,000(10,000,000×20%)
贷:营业成本  1,200,000(6,000,000×20%)
    投资收益  800,000

【上例延伸】乙公司于20×8年将上述商品全部出售,乙公司20×8年实现净利润为3,600万元。假定不考虑所得税因素。

个别报表应确认投资收益=(3,600+400)×20%=800(万元)

借:长期股权投资——损益调整  8,000,000
贷:投资收益  8,000,000

合并报表中无调整分录。

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